| Target costing: Japońskie metody zarządzania kosztami, czyli Target Costing w teorii i praktyce |
|
Strona 1 z 2 Marcin Dłubak
Absolwent Politechniki Częstochowskiej Wydziału Zarządzania oraz Wyższej Szkoły Zarządzania w Częstochowie Target Costing postrzegany jest jako instrument strategicznego zarządzania kosztami. Choć wywodzi się z wzorców japońskich, to zyskał sympatie również wśród wielu menedżerów z Europy Zachodniej i Ameryki.
Najogólniej rzecz ujmując, koncepcja Target Costing wiąże ze sobą klienta i jego oczekiwania rynkowe z procesem projektowania produktu (tzw. podejście market into company).
Target Costing, zwany rachunkiem kosztów docelowych jest odpowiedzią na coraz większe nasilenie konkurencji oraz na wzrost znaczenia orientacji na klienta.
Target costing (rachunek kosztów docelowych) definiuje się jako „pakiet metod zarządzania i instrumentów wspomagających formułowanie i realizację celów dotyczących kosztów w fazie koncepcyjno-rozwojowej nowego produktu, dla ustalenia podstawy odniesienia dla kontroli kosztów w fazie realizacji i dla zapewnienia realizacji celów dotyczących zysków w całym cyklu życia produktu”.
Target Costing jest metodą rachunkową i odnosi się do ustalenia kosztów docelowych, które są funkcją oczekiwań klienta oraz technicznych parametrów procesu projektowania produktu. Dąży on do ustalenia kosztów, jakie należy ponieść, aby udostępnić produkt zaspokajający potrzeby klientów. Istnieje zależność, która mówi, że potrzeby mające wyższy priorytet klienta otrzymują zwykle większy budżet rozwoju i produkcji.
Metodologia liczenia kosztu docelowego wyróżnia wymagania klienta podzielone na trzy części:
Według filozofii Target Costing, produkt traktowany jest przez klienta nie jako całość, lecz selektywnie poprzez wypełnianie swoich funkcji użytkowych. Wobec czego, zarządzanie kosztami podporządkowane musi być zawsze oczekiwaniom klienta. Możliwe jest to dzięki patrzeniu na ponoszone koszty z perspektywy funkcji produktu, nie zaś na produkt jako całość. Jest to idea istotna dla zrozumienia koncepcji Target Costing.
Zorientowane na rynek zarządzanie kosztami obejmuje cały cykl życia produktu, w ten sposób koszty docelowe mogą być kształtowane w każdym okresie jego funkcjonowania. Ponadto do cech Target Costing należy orientacja sterowania ex-ante, co powoduje przyszłe kształtowanie rozwoju kosztów i jego strukturę. Dzieje się to dzięki controllingowi kosztów produktu. Umożliwia on podjęcie ingerencji w koszty już w fazie powstawania produktu. Zadane produktowi koszty docelowe pełnią rolę wskaźników wczesnego ostrzegania w odniesieniu do ponoszonych kosztów rzeczywistych. Można zatem porównać przewidywane koszty rzeczywiste z kosztami docelowymi, ujawniając w ten sposób odchylenia, które należy zbadać i odpowiednio skorygować. Koszty wyższe od docelowych prowadzą do drogich produktów, które z kolej wymagają zmian opóźniających moment wprowadzania produktu na rynek.
Target costing charakteryzuje się orientacjami ukierunkowanymi na cele:
Koncepcja ustalenia kosztów docelowych zawiera różne ujęcia jego stosowania, które charakteryzują się odmiennym sposobem liczenia kosztów i dochodzenia do wartości Target Costing. Nim jednak opiszę ich krótką charakterystykę, wyjaśnię najpierw niektóre pojęcia, które mogą być nieznane naszym menedżerom.
Struktura Target Costing wyodrębnia następujące elementy:
1) docelowa cena (Target Price)
Jest to cena dla określonego produktu, o określonej funkcjonalności, w wybranym segmencie rynku, która będzie mogła najprawdopodobniej zostać osiągnięta.
2) docelowa marża (Target Margin)
Jest to marża dająca dostęp do takiego przedziału zysku, który według założeń strategicznych jest oczekiwany w związku z wprowadzeniem nowego produktu.
3) docelowe koszty (Target Costs)
Koszty docelowe stanowią różnicę pomiędzy docelową ceną a docelową marżą wyznaczającą ich najwyższy dopuszczalny poziom dla nowego produktu.
Ponadto do ustalenia kosztu docelowego niezbędna jest znajomość pojęć:
koszty dozwolone (Allowable Costs)
To koszty akceptowane przez rynek, a ustalane zazwyczaj jako różnica między docelową ceną a docelową marżą. Koszty dozwolone nie uwzględniają w przedsiębiorstwie technologii ani procesów.
koszty standardowe (Drifting Costs).
Koszty powstałe w warunkach istniejących technologii i procesów w przedsiębiorstwie.
W praktyce stosowania koncepcji Target Costing występują różne jego ujęcia, które odmiennie dochodzą do ustalenia kosztów docelowych
Podejście - „Market into Company”
Według tego podejścia Target Cost ustalany jest wyłącznie przez rynek, wyznaczając strategiczna górną granicę kosztu jednostkowego produktu. Ceny ustala się na podstawie badań klientów, przy wykorzystaniu różnych pomocniczych narzędzi, jak np. Conjoint-Measurement. Ustalenie ceny zazwyczaj odbywa się poprzez wybór dwu zaprezentowanych klientowi wariantów produktów spełniających podobne funkcje, ale o różnych cenach. Klient wskazuje najodpowiedniejszy produkt, dając jednocześnie informacje o zaakceptowanej cenie produktu. Na tej podstawie służby marketingowe ustalają plan wielkości sprzedaży, przychody oraz docelowy zysk i docelowe koszty. Dalej następuje porównanie tak ustalonego kosztu docelowego z rzeczywistymi częściami kosztów produktu.
Podejście - „Out of Company”
Za punkt wyjścia przy ustaleniu kosztu docelowego przyjmuje się w tym podejściu czynniki konstrukcyjne i techniczne produktu. Jest to podejście o orientacji czysto technicznej. Również i w tym przypadku podejmuje się kroki do ustalenia kosztu docelowego w oparciu o planowanie górnej granicy kosztów. Target Cost ustala się jako planowany koszt produktu realizowany w warunkach dostępnej w przedsiębiorstwie technostruktury. Koszty wewnątrzzakładowe powinny być odpowiednio zredukowane do poziomu odpowiadającego Target Cost. Punktem odniesienia dla kosztów docelowych są istniejące produkty.
Podejsćie - „Into and Out of Company”
Powyższe podejście charakteryzuje się integracją poprzednich podejść. Stąd konieczne staje się zawarcie pewnego kompromisu dla zapewnienia przedsiębiorstwu osiągnięcie planowanych kosztów produktu w warunkach stawianych przez rynek, odnosząc się jednocześnie do istniejącej technostruktury. Jest to podejście zintegrowane, które charakteryzuje się wysokim prawdopodobieństwem zrealizowania w praktyce ustalonego kosztu docelowego. Dlatego to podejście zyskało największą akceptację w praktyce.
Podejście - „Out of Competitor”
Target Cost ustalony jest na podstawie badań klientów oraz na podstawie porównań z konkurencją, za pomocą Banchmarkingu. Porównując konkurencję, możliwe jest ustalenie wskaźników ekwiwalentności dotyczących produktów, w celu zobrazowania różnic dzielących przedsiębiorstwo od ich konkurentów. Wskaźniki te powinny pokazywać przewagę bądź zagrożenie pozycji rynkowej danego produktu. Porównania te stanowią podstawę do ustalenia kosztu docelowego.
Podejście - „Out of Standard Cost”
W podejściu Out of Standard Cost koszty docelowe wyznaczane są przy pomocy kosztów standardowych przedsiębiorstwa, czyli kosztów koniecznych do wytworzenia produktów w istniejącej strukturze przedsiębiorstwa. Stosowane jest dla produktów standardowych, ale często ma zastosowanie w działalności pomocniczej, jak np. transport, czy zarządzanie logistyczne.
Tabela 1. Preferowane ustalenie kosztów produktów w zależności od podejścia Target Costing
Źródło: opracowanie własne na podst. mat. V Kongresu Controllingu, Profit, Katowice 1999
Ustalenie kosztów docelowych prowadzi do przygotowania rachunku wyników brutto liczonego wstecznie, wychodząc od ceny rynkowej. Metoda ta może być też instrumentem osiągania celowego wyniku.
Wśród metodologii ustalania kosztów docelowych bez względu na podejścia prezentowane powyżej, istnieją trzy sposoby jego rachunkowego liczenia. Są to metody:
1. Metoda kosztów całkowitych
2. Metoda według Genka-Kikaku
3. Metoda różnicy kosztów
Dla zobrazowania tych metod, pokazano schematy dochodzenia do ustalenia kosztu docelowego wg wyróżnionych metod (patrz rys. 1 - 3). Rysunek 1. Metoda kosztów całkowitych
 Źródło: Mat. V Kongresu Controllingu, Profit, Katowice 1999
Rysunek 2. Metoda według Genka-Kikaku
 Źródło: Mat. V Kongresu Controllingu, Profit, Katowice 1999
Rysunek 3. Metoda różnicy kosztów
 Źródło: Mat. V Kongresu Controllingu, Profit, Katowice 1999
W metodzie kosztów całkowitych Allowable Cost odpowiada Target Cost jako całkowitego kosztu produktu. Od tych kosztów odjąć należy Drifting Cost, który ograniczony jest istniejącymi metodami i technikami produkowania w przedsiębiorstwie. Różnica stanowi cel dotyczący obniżania kosztów, który liczony jest przy pomocy analizy wartości.
Dla metody wg Genka-Kikaku koszty docelowe ustala się jako wielkość mieszcząca się pomiędzy Allowable Cost a Drifting Cost. Na podstawie relacji tych dwóch kosztów wyznacza się Target Cost jako cel, który musi być osiągnięty w fazie projektowania produktu. Dzięki ciągłemu ulepszaniu produktu i zmniejszaniu kosztów (Cost Kaizen) dąży się do osiągnięcia kosztu docelowego również w późniejszym cyklu życia produktu. Jest to najczęściej stosowany w praktyce model.
Target Cost w metodzie różnicy kosztów odpowiada kwocie obniżki kosztów, która powinna zostać osiągnięta. Dlatego Target Cost nie stanowi kosztu produktów, które należy osiągnąć, lecz jest różnicą kosztów produktu, którą należy zrealizować. Koszty docelowe mają w tym przypadku zapewnić utrzymanie kosztów dozwolonych. Jeżeli różnica pomiędzy Drifting Cost a Allowable Cost jest duża, wówczas postulowaną wielkość kosztów docelowych należy zdynamizować, co oznacza taką obniżkę kosztów w ramach całego cyklu życia produktu, by została w końcu osiągnięta rentowność sprzedaży. Chodzi o to, że w różnych etapach cyklu życia produktu będą zgłaszane rozwiązania dążące do obniżki kosztów.
Gdy ustalimy już docelowy koszt danego produktu, tworzymy mapę podzespołów/komponentów danego produktu uwzględniając wagę oczekiwań klientów. W następnym kroku przechodzimy do rozbicia docelowych kosztów całkowitego produktu na jego poszczególne komponenty/podzespoły. Jest to zasadnicza część koncepcji rachunku kosztów docelowych. Zejście z kosztami docelowymi na poziom poszczególnych części produktu odbywa się metodą funkcji bądź metodą komponentów.
Problemy związane z rozbiciem kosztów docelowych polegają na trudności we wskazaniu technicznych elementów produktu i jego odzwierciedleniu kosztowym, a także ze względu na brak widocznego zróżnicowania kosztów docelowych. Problemy te można rozwiązać poprzez związanie i uzależnienie podzespołów z określonymi funkcjami użytkowymi, albo – przy zaistnieniu drugiego problemu – przez wyodrębnienie elementów kosztów przypadających na poszczególne fazy procesów. Ze względu na wartość poznawczą wyróżnionych metod rozdzielania kosztów docelowych, krótko je teraz opiszę.
Metoda funkcji
W tej metodzie najpierw ustala się funkcje i strukturę funkcji spełnianych przez produkt, a następnie poddaje się je klasyfikacji. Funkcje rozumiane są tutaj jako oddziaływanie konkretnego produktu (zadania, czynności, cechy) na zaspokojenie potrzeb klienta. Znaczenie, jakie mają wyodrębnione funkcje muszą być poddane określeniu ważności (zazwyczaj wyrażone w %), które wyrażają korzyści dla klienta w postaci spełnianych przez produkt wartości użytkowych. Dane takie można uzyskać od klientów, posługując się ankietami specjalnie skonstruowanymi oraz przeprowadzając analizę wartości. Na tej podstawie buduje się matrycę kosztów wyodrębnionych funkcji. Po określeniu wskaźników ważności podzespołu w wypełnianiu funkcji istotnych dla klienta, ustala się koszt docelowy każdego podzespołu. Tak ustalone koszty są potem przedmiotem porównań z kosztami rzeczywistymi.
Metoda komponentów (podzespołów)
Metoda komponentów polega na ustaleniu Target Cost na podstawie poszczególnych podzespołów/komponentów. Ważne jest tutaj wyodrębnienie trzech rodzajów wymagań stawianych przez klienta wobec produktu, do których zaliczymy: koszty wymagań bazowych, sprawnościowych oraz zaskakujących. Jest to podejście tzw. Kano. Ideą tej metody jest założenie, że w wyniku systematycznej analizy podzespołów i ich udziału w funkcjach można rozpoznać i oszacować rezerwy, których uruchomienie ma doprowadzić do obniżki kosztów. Dla ustalenia wymagań bazowych przyjmuje się jego poprzedni model produktu, jeśli koszty są konkurencyjne, bądź na podstawie produktów konkurencyjnych (ustalany przez benchmarking). Wymagania sprawnościowe ustala się w oparciu o metodę Quality Function Deployment. Wymagania zaskakujące można wyliczyć odejmując od kosztów całkowitych koszty wymagań bazowych oraz sprawnościowych.
Koszty docelowe poszczególnych podzespołów produktu można ustalić dodając koszty wymagań bazowych, sprawnościowych i zaskakujących.
Realizacja i kontrola kosztów, to ostatni etap w procesie Target Costing. Dąży się w nim do osiągnięcia podczas trwania procesu projektowania produktu uzgodnionych kosztów docelowych dla produktu i jego komponentów, poprzez działania konstrukcyjne, kształtowanie wartości użytkowej i optymalizacji procesów.
Controlling kosztów docelowych spełnia tutaj rolę koordynacyjną, prowadzącą do zoptymalizowania wielkości kosztów i wyników w dłuższym okresie. Controlling prowadzi też do badania kosztów wyprzedzających w czasie we wszystkich fazach procesu realizacji kosztów docelowych.
Wykorzystanie Target costing zaleca się szczególnie tym firmom, które ze swoimi produktami o krótkim cyklu życia poruszają się na rynkach z dużym nasileniem konkurencyjności, które dodatkowo poddawane są silnej presji cenowej lub ze swoimi produktami o długim cyklu życia muszą stosunkowo wcześnie podjąć działania prowadzące do redukcji kosztów. Target costing jest ofertą, która powinna uchronić przed licznymi błędami odpowiedzialnymi za niepowodzenia wielu przedsiębiorstw w wytworzeniu produktów nieatrakcyjnych ekonomicznie.
Reasumując tą część artykułu, możemy wspólnie dojść do wniosku, iż przydatność Target Costing w praktyce zarządzania przedsiębiorstwem jest porównywalna do nowych podejść rachunków kosztów stosowanych z powodzeniem w Europie Zachodniej. Bez względu na trudność w przekonaniu do niego naszych menedżerów, stosowanie rachunku kosztów docelowych w praktyce przyczynia się do poprawy rentowności i optymalizację procesów.
Sądzę, ze trudność implementacji tego instrumentu do krajowych przedsiębiorstw nie polega na przełożeniu struktur i metodyki Target Costing do naszych warunków, lecz na zmianie mentalności menedżerów i odmiennym postrzeganiem przedsiębiorstwa jako organizacji, która patrzy na niego z perspektywy ciągłych ulepszeń struktury i optymalizacji procesów. Ale stwarza to trudność dla nas największą, bowiem wymaga zrozumienia japońskiego sposobu myślenia i całkiem innego spojrzenia na przedsiębiorstwo. |
|||||||||||||
| « poprzedni artykuł | następny artykuł » |
|---|
